Izvršene su izmene i dopune Pravilnika o transfernim cenama

Ministar finansija doneo je Pravilnik o izmenama i dopunama Pravilnika o transfernim cenama i metodama koje se po principu „van dohvata ruke“ primenjuju kod utvrđivanja transakcija među povezanim licima, koji je objavljen u „Službenom glasniku RS“, broj 8/2014, od 29. januara 2014. godine.

Pravilnik stupa na snagu narednog dana od dana objavljivanja, odnosno 30. januara 2014. godine i primenjuje se na utvrđivanje poreza na dobit za 2013. godinu.

Najvažnije izmene odnose se na sledeće:

1. propisano je za koje transakcije obveznik može da podnese izveštaj o transfernim cenama u skraćenom obliku, kao i šta takav izveštaj sadrži;
2. delimično je smanjena sadržina analize grupe i funkcionalne analize;
3. promenjena je definicija interne uporedive cene kod primene metode uporedive cene na tržištu;
4. promenjen je, odnosno preciznije definisan izraz nepovezano lice za potrebe primene pojedinih metoda;
5. propisane su preciznije formule za izračunavanje bruto marže.

U nastavku su ukratko objašnjene navedene izmene.

1. IZVEŠTAJ U SKRAĆENOM OBLIKU

Prema novom stavu 3. člana 2. Pravilnika, izveštaj u skraćenom obliku poreski obveznik može da podnese za transakcije sa povezanim licima, osim za zajmove i kredite, koje ispunjavaju jedan od sledeća dva uslova:

1. da je transakcija sa povezanim licem jednokratna u godini za koju se podnosi poreski bilans i da njena vrednost nije veća od 8.000.000 dinara;
2. da ukupna vrednost transakcija sa jednim povezanim licem u toku godine za koju se podnosi poreski bilans nije veća od 8.000.000 dinara.

Napominjemo da je u tekstu Pravilnika kao kriterijum navedena „vrednost prometa za koju je zakonom koji uređuje porez na dodatu vrednost propisana obaveza evidentiranja za porez na dodatu vrednost“, a to je u ovom trenutku 8 miliona dinara.

Prema novom stavu 4. člana 2. Pravilnika, izveštaj u skraćenom obliku podnosi se za sve transakcije iz stava 3. ovog člana i sadrži podatke o svakoj od ovih transakcija, a naročito:

1. opis transakcije;
2. vrednost transakcije;
3. povezano lice sa kojim je transakcija izvršena.

Dakle, suština je da za navedene transakcije ne postoji obaveza korekcije prihoda i rashoda u skladu sa principom „van dohvata ruke“, ali postoji obaveza da se u izveštaju o transfernim cenama navedu osnovne informacije o tim transakcijama (opis, vrednost i sa kojim povezanim licem je transakcija realizovana).

Pored prethodnog zaključka, na osnovu novih pravila, prema našem mišljenju, proizlaze i sledeći zaključci:

1. nova pravila ne odnose se na kredite i zajmove, što znači da postoji obaveza korekcije prihoda i rashoda od kamate i kada je njihova vrednost manja od 8 miliona dinara;
2. obveznik ima pravo da sastavi izveštaj u skraćenom obliku nezavisno od toga sa koliko povezanih lica je imao transakcije čija ukupna vrednost ne prelazi 8 miliona dinara; na primer, obveznik koji ima transakcije sa deset povezanih lica, ali ni sa jednim licem pojedinačno ukupna vrednost transakcija ne prelazi 8 miliona dinara, ima pravo da za sve transakcije napravi izveštaj u skraćenom obliku, odnosno bez bilo kakve korekcije prihoda i rashoda u poreskom bilansu (osim za kredite i zajmove);
3. obveznik koji ima transakcije sa jednim povezanim licem do 8 miliona, a sa drugim preko tog iznosa, nema obavezu da sastavlja dva izveštaja, već može u jednom istom izveštaju da obuhvati sve transakcije, samo što će ih odvojeno prikazati.

Osim navedenih (nespornih) zaključaka, u praski će se verovatno nametnuti još neka (sporna) pitanja. Na primer, šta je jednokratna transakcija i kakav je tretman više jednokratnih, ali različitih transakcija sa jednim istim povezanim licem i sl. Međutim, takva pitanja treba rešavati u svakom konkretnom slučaju u skladu sa specifičnostima.

2. IZMENJENA JE SADRŽINA ANALIZE GRUPE I FUNKCIONALNE ANALIZE

Prema ranije važećoj odredbi člana 3. stav 2. Pravilnika, bila je propisana obaveza da se u izveštaju navedu sva lica koja su sa obveznikom povezana, kao i da se definiše način na koji ta povezanost postoji. Sada je ta odredba brisana, što znači da više ne postoji obaveza da se u izveštaju navode sva moguća povezana lica, već će se navoditi podaci samo o onim povezanim licima sa kojima je obveznik imao transakcije za koje postoji obaveza iskazivanja transfernih cena.

U okviru funkcionalne analize, brisana je odredba člana 5. stav 2. tačka 4) Pravilnika, kojom je bila propisana obaveza da se opisuje „planirani razvoj poslovnih odnosa i politika transfernih cena sa povezanim licima“. Dakle, više ne postoji obaveza da se takve informacije obelodanjuju u izveštaju.

3. DEFINICIJA INTERNE UPOREDIVE CENE KOD PRIMENE METODE UPOREDIVE CENE NA TRŽIŠTU

Jedna od značajnijih dopuna Pravilnika odnosi se na proširenje definicije interne uporedive cene kod primene metode uporedive cene na tržištu.

Prema novom stavu 3. člana 12. Pravilnika, kod primene metode uporedive cene na tržištu, interno uporedivom cenom smatra se i cena usluga ili proizvoda koju je obveznikovo povezano lice ostvarilo u transakciji sa nepovezanim licem, pod uslovom da se transakcija obavlja pod uporedivim uslovima.

Prema opštem pravilu iz člana 12. stav 2. Pravilnika, interna uporediva cena primenjuje se kada:

• obveznik pruža uslugu ili prodaje proizvod u sličnim količinama, na sličnim tržištima i po sličnim uslovima povezanim i nepovezanim licima;
• obveznik prima uslugu ili kupuje proizvod u sličnim količinama, na sličnim tržištima i po sličnim uslovima od povezanim i nepovezanim licima.

Suština novog pravila je da se internim uporedivim cenama, pored cena po kojima je obveznik realizovao transakcije sa nepovezanim licima, smatraju i cene po kojima su njegova povezana lica realizovala (uporedive) transakcije sa nepovezanim licima. Dakle, pored sopstvenih internih uporedivih cena, obveznik može da koristi i interne uporedive cene svojih povezanih lica.

Primer: Obveznik prodaje robu povezanom licu po ceni od 100 dinara. Obveznik ne raspolaže sopstvenom internom uporedivom cenom, jer istu robu ne prodaje nepovezanim licima (ili je prodaje, ali uslovi nisu uporedivi). Međutim, povezano lice nabavlja istu robu i od nepovezanih lica, pod uporedivim uslovima, po ceni od 110 dinara. U skladu sa tim, obveznik može prodajnu cenu nepovezanog lica od 110 dinara da koristi kao internu uporedivu cenu sa kojom će uporediti svoju prodajnu cenu od 100 dinara. U konkretnom slučaju, obveznik bi imao korekciju prihoda za poreske svrhe, dok njegovo povezano lice (ako je i ono obveznik sastavljanja izveštaja o transfernim cenama u punom obimu) ne bi imalo korekciju nabavne vrednosti prodate robe.

Primer: Obveznik nabavlja robu od povezanog lica i po tom osnovu ostvaruje rashod nabavne vrednosti prodate robe od 100 dinara. Obveznik ne raspolaže sopstvenom internom uporedivom cenom, jer istu robu ne nabavlja i od nepovezanih lica. Međutim, povezano lice koje prodaje robu obvezniku, istu tu robu prodaje nepovezanim licima, pod uporedivim uslovima, po istoj ceni od 100 dinara. Na osnovu tog podatka, oba povezana lica mogu da dokažu da je transferna cena u skladu sa „principom van dohvata ruke“.

Dakle, nova definicija interne uporedive cene omogućava da se cena po kojoj je jedno povezano lice realizovalo transakciju sa nepovezanim licem iskoristi za potrebe analize transfernih cena tog lica, ali i njegovih povezanih lica.

Prema našem mišljenju, navedena dopuna će u mnogim slučajevima olakšati primenu metode uporedive cene na tržištu. Za razliku od eksternih uporedivih cena, za primenu novog pravila nije propisano da interne uporedive cene povezanih lica moraju da budu javno dostupne, već je bitno da budu dostupne obvezniku. Dakle, obveznik treba da obezbedi relevantnu dokumentaciju na osnovu koje će dokumentovati interne uporedive cene na osnovu kojih je primenio metod uporedive cene na tržištu.

4. DEFINICIJA NEPOVEZANOG LICA ZA POTREBE PRIMENE POJEDINIH METODA

Prema ranije važećoj odredbi člana 10. stav 3. Pravilnika, bilo je propisano da se pod izrazom nepovezano lice smatra ono lice koje nema povezanih lica u smislu člana 59. Zakona o porezu na dobit pravnih lica (u nastavku teksta: Pravilnik), nezavisno od metoda koji se primenjuje za analizu transfernih cena.

Novim članom 30a Pravilnika, preciznije je definisano koja se lica smatraju nepovezanim u zavisnosti od metoda koji se primenjuje.

Kod primene metoda interne uporedive cene i interne uporedive marže, pod izrazom nepovezano lice smatra se ono lice koje sa poreskim obveznikom nije povezano na način propisan članom 59. Zakona.

Kod primene metoda eksterne uporedive cene i eksterne uporedive marže, pod izrazom nepovezana lica u transakciji smatraju se lica koja nisu međusobno povezana na način propisan članom 59. Zakona.

Kod primene metode transakcione neto marže kod utvrđivanja tržišnog raspona transakcione neto marže, pod izrazom nepovezano lice smatra se ono lice koje nema povezanih lica u smislu člana 59. Zakona.

5. FORMULE ZA IZRAČUNAVANJE BRUTO MARŽE

Formule za izračunavanje bruto marže nisu suštinski promenjene, već je samo dodat množilac 100 u već postojećim formulama, čime je samo ispravljen prethodno učinjen propust.

6. OSTALE IZMENE

Brisane su odredbe člana 2. st. 3. i 4. Pravilnika, kojima je bilo propisano da obveznik nije dužan da uz izveštaj o transfernim cenama podnosi posebnu dokumentaciju koja se odnosi na pojedinačne transakcije i odnose između društava unutar grupe, odnosno da se ta dokumentacija podnosi na zahtev nadležnog poreskog organa.

Naime, nadležni poreski organ svakako ima pravo da, na osnovu člana 45. Zakona o poreskom postupku i poreskoj administraciji, zahteva od obveznika bilo koju dokumentaciju koja je neophodna za utvrđivanje činjeničnog stanja od značaja za oporezivanje, pa nije bilo neophodno da se tako nešto propisuje i Pravilnikom.